Dalla magistratura tributaria arriva finalmente una notizia di estrema importanza nella lunga strada del riallineamento tra la posizione dell’amministrazione fiscale e i contribuenti.
A fine gennaio, la Cassazione civile, sez. trib., ha depositato una sentenza (n. 1429 del 22 gennaio) nella quale configura – come ha sottolineato per primo Alberto Marcheselli in eutekne – una sorta di abuso di diritto a carico della pubblica amministrazione, mettendola in una posizione assimilabile a quella in cui, molto spesso, finisce proprio il contribuente che, pur non violando alcuna norma diretta, viene ritenuto aver aggirato una norma fiscale sfavorevole.
La sentenza merita di essere brevemente commentata non soltanto perché ristabilisce il principio di diritto della pari responsabilità dell’agire amministrativo rispetto a quello dei cittadini, ma anche perché “corregge il tiro” della precedente giurisprudenza per casi simili.
Tutto comincia ben 30 anni fa, all’inizio degli anni 80, quando un proprietario di appezzamenti terrieri cedeva volontariamente al comune aree di sua proprietà nel corso di una procedura di esproprio. L’indennità veniva riscossa solo 15 anni dopo, nel 1997, e veniva tassata per più di 41 milioni di lire.
Il proprietario ricorreva alla commissione tributaria per chiedere il rimborso di tale somma, negato dall’amministrazione, adducendo che la legge che assoggetta ad Irpef le somme dovute a titolo di esproprio – legge n. 413 del 1991 – fosse entrata in vigore successivamente al verificarsi del momento espropriativo legge n. 413 del 1991 e non potesse quindi applicarsi retroattivamente.
La controversia giunge così nel 2007 alla Corte di cassazione, dietro ricorso dell’Agenzia delle entrate, che era risultata soccombente nei giudizi di merito.
La stessa legge n. 413 ritiene che l’imposta possa essere pagata, con alcune verifiche, anche per espropri successivi al 31 dicembre 1988 e non solo per quelli successivi all’entrata in vigore della legge.
Tuttavia, bisogna comprendere quale sia, ai fini impositivi, il “momento” espropriativo.
La più recente giurisprudenza della Corte ritiene in proposito che il “momento” espropriativo avviene non al trasferimento del bene, ma alla percezione della somma di indennizzo per esproprio che realizza la plusvalenza. In altri termini, sono soggette ad imposta le plusvalenze maturate per espropri che possono anche essere precedenti il 1988, purché la percezione della somma a titolo di indennizzo sia successiva, poiché, sotto il profilo impositivo, il momento rilevante è appunto quello della percezione della indennità.
Con la sentenza in commento, la Corte non smentisce il suo orientamento e continua a ritenere che il momento rilevante, sotto il profilo impositivo, sia quello della percezione della indennità, secondo il principio generale di cassa. Ciò può risultare anche ragionevole, dato che il presupposto impositivo si verifica appunto con la percezione di una somma di denaro.
Tuttavia, l’Agenzia delle entrate soccombe anche in Cassazione non tanto sulla base di una diversa interpretazione del presupposto impositivo, quanto sulla base dell’ingiustificato ritardo nel corrispondere l’indennità di esproprio.
In altri termini, la Corte non sposta il presupposto di imposta dalla percezione della somma all’atto di cessione, ma ritiene che il principio di cassa possa soffrire eccezioni “con riferimento a peculiari situazioni in cui, a seguito di un ingiustificato ritardo da parte della Pubblica amministrazione nel corrispondere l’indennità di esproprio o il corrispettivo pattuito, il soggetto possa avere subito un danno a seguito della modifica normativa nel frattempo intervenuta e che non avrebbe subito ove il pagamento fosse avvenuto nel termine ‘ragionevole’ di definizione dei procedimenti amministrativi.” Poiché tra il momento della cessione dei beni (1981 e 1982) e gli ultimi termini utili a ottenere un’indennità non soggetta ad imposta (quantomeno, il 1988) ci sono ben sei anni, il soggetto espropriato rischia di trovarsi vittima due volte della procedura espropriativa, una volta, al momento della cessione dei beni, e una seconda volta, al momento della tassazione di un indennità che, se pagata nei termini, non sarebbe stata soggetta ad Irpef.
Pertanto, anche se l’amministrazione ha correttamente interpretato la legge del 1991 ritenendo che il “momento” espropriativo, ai fini di quella legge, fosse il pagamento del conguaglio, tuttavia essa è responsabile di un ritardo eccessivo nel pagamento che ribalta i termini del giudizio, concretizzando, come già detto, una sorta di abuso di diritto.
A questa conclusione, di sicura rilevanza nel diritto tributario in cui i ritardi dell’amministrazione pubblica godono sempre di un atteggiamento di favore rispetto ai ritardi del contribuente, la Suprema corte è giunta grazie anche a due importanti elementi di giudizio.
Il primo è costituito dalla novella della legge n. 241 del 1990, introdotta dalla legge n. 69/2009, che stabilisce che la PA è tenuta al risarcimento del danno ingiusto per inosservanza dolosa o colposa del termine di conclusione del procedimento, il quale, nel caso di specie, si è concluso ben 15 anni dopo la cessione dei terreni.
Il secondo è rappresentato da una sentenza del 2010 della Corte europea dei diritti dell’uomo (caso Di Belmonte vs Italia) che riguarda proprio un caso simile.
All’epoca, il contribuente aveva fatto ricorso alla Corte europea poiché la Corte di cassazione aveva dato ragione all’Agenzia delle entrate proprio sulla base del principio di cassa, senza considerare “l’abuso di diritto” del ritardo ingiustificato del pagamento. La Corte europea, invece, ha ritenuto che, per quanto l’applicazione della legge fosse stata corretta, dovesse assumere rilevanza il ritardo della PA nel dare esecuzione al pagamento, con una influenza determinante sull’applicazione del nuovo regime fiscale, poiché l’indennità non sarebbe stata soggetta ad imposta se la PA avesse concluso il procedimento in un termine ragionevole.
Un caso, quindi, del tutto simile a quello di specie e nel quale, per di più, la Corte europea riconosceva il risarcimento del danno morale “per la sensazione di impotenza e frustrazione di fronte al ritardo nel versamento dell’indennità”.
Alla luce della novella legislativa e del precedente europeo, la Corte di cassazione ha quindi aggiornato la sua giurisprudenza continuando a ritenere che vada applicato il principio di cassa, e che quindi l’assoggettamento o meno a imposta vada deciso in base al momento della percezione dell’indennità, ma che ciò non debba escludere l’illegittimità dell’imposizione fiscale nel caso in cui, essendo il momento espropriativo avvenuto prima dell’entrata in vigore della legge, il pagamento dell’indennità sia intervenuto con un ingiustificato ritardo tale da aver provocato un pregiudizio per il contribuente. Una diversa interpretazione, dice la Corte, consentirebbe allo Stato, nella sua veste di debitore, di “trarre vantaggio dal proprio inadempimento costituito dall’aver tardato ingiustificatamente (nella fattispecie per ben tre lustri) di corrispondere il conguaglio a seguito di cessione bonario di beni”.
In conclusione, la vicenda può sembrare marginale o comunque specifica a una piccola categoria di casi. Ma, se si guarda un po’ più in là del caso in esame e si presta la dovuta attenzione alle parole della Corte, si comprende come essa possa costituire l’inizio di un nuovo modo di giudicare l’agire dell’amministrazione con gli stessi parametri con cui si giudica, e si condanna, l’agire privato.
Sembra poco, ma in diritto tributario è molto.
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